Steuerrecht

Aktenzeichen  3 K 1609/16

Leitsatz

Tenor

1. Die Klage wird abgewiesen.
2. Die Klägerin trägt die Kosten des Verfahrens.

Gründe

I.
Streitig ist, ob der Beklagte (das Finanzamt) den Vorsteuerabzug der Klägerin zu Recht gekürzt hat.
Die zum 18. Mai 2009 gegründete Klägerin (Geschäftsführerin: MX) erzielt steuerpflichtige Umsätze aus dem Betrieb eines Logistikunternehmens.
Im Rahmen eines vom Hauptzollamt … geführten Ermittlungsverfahrens wegen des Verdachts des Vorenthaltens und Veruntreuens von Arbeitsentgelt wurde festgestellt, dass verschiedene für die Klägerin tätige Personen bzw. aus bulgarischen Fahrern bestehende GbRs nach einer gutachterlichen Stellungnahme der Deutschen Rentenversicherung … in einem abhängigen Beschäftigungsverhältnis bei der X Logistikgruppe, zu der auch die Klägerin gehört, gestanden hätten und somit sozialversicherungspflichtig gewesen seien. Für den Fahrer O wurde dies für den Zeitraum ab dem 1. März 2013 festgestellt. Hinsichtlich O teilte die AOK … auf ein Auskunftsersuchen des Hauptzollamts … mit, dass für diesen von der Fa. K Kleintransport für die Jahre 2010 und 2011 jeweils ein Bruttoentgelt von 9.000,- € und für den Zeitraum 1.1. – 28.2.2013 in Höhe von 1.740,- € angemeldet wurde. Für 2012 erfolgte danach keine Anmeldung unter der Versicherungsnummer des O.
Von der Fa. K Kleintransport wurden gegenüber der Klägerin in den Streitjahren jeweils pro Monat zwei Rechnungen über Kommissions- und Lagerarbeiten ausgestellt, die insgesamt pro Jahr Nettobeträge von 44.025,- € (2010), 44.250,- € (2011), 45.450,- € (2012) und 7.500,- € (1.1. – 28.2.2013) ergaben.
Im Rahmen einer bei der Klägerin durchgeführten Außenprüfung vertrat die Prüferin die Auffassung, dass aus den unter der Firmenbezeichnung K Kleintransport von Januar 2010 bis Februar 2013 und aus den von einer GbR mit bulgarischen Fahrern mit der Firmenbezeichnung B GbR in den Jahren 2012 und 2013 gegenüber der Klägerin ausgestellten Rechnungen mit Ausweis von Umsatzsteuer wegen fehlender Unternehmereigenschaft der Rechnungsaussteller bzw. weil die Rechnungen nicht ordnungsgemäß seien kein Vorsteuerabzug möglich sei. Die hierauf entfallenden Beträge belaufen sich bezüglich dem Rechnungsaussteller K Kleintransport in 2010 auf 8.364,75 €, in 2011 auf 8.407,50 €, in 2012 auf 8.635,50 € und in 2013 auf 1.425,- € (insgesamt 26.832,75 €). Die in den von der B GbR ausgestellten Rechnungen ausgewiesenen Umsatzsteuerbeträge belaufen sich in 2012 auf 1.826,85 € und in 2013 auf 882,55 € (vgl. Prüfungsbericht vom 8. September 2015, Pkt. 5. i.V.m. Anl. 6).
Unter Übernahme der Prüfungsfeststellungen setzte das Finanzamt mit nach § 164 Abs. 2 Abgabenordnung (AO) geänderten Umsatzsteuerbescheiden vom 6. November 2015 die Umsatzsteuer für die Streitjahre jeweils um die genannten Beträge herauf.
Die hiergegen eingelegten Einsprüche wies das Finanzamt mit Einspruchsentscheidung vom 9. Mai 2016 als unbegründet zurück.
Mit der Klage wird im Wesentlichen Folgendes vorgebracht:
Die streitgegenständlichen Fremdleistungen seien durch selbstständige Unternehmer, konkret K Kleintransport und B GbR, erbracht worden. Während die Betriebsprüfung keine Unterscheidung zwischen den Unternehmen K Kleintransport und O Kleintransporte aller Art getroffen habe, habe das Hauptzollamt in seinem Schlussbericht zutreffend eine Trennung dieser beiden Unternehmen erfasst und festgestellt, dass K kein Scheinselbstständiger gewesen sei. Dieser sei im Schlussbericht des Hauptzollamts ausdrücklich nicht als abhängig Beschäftigter aufgeführt worden.
Für eine selbstständige Tätigkeit des K spreche auch, dass er seinerseits Frau S und O als Angestellte in seiner Firma beschäftigt gehabt habe. Er habe nur für durchgeführte Aufträge Rechnungen an die Klägerin ausgestellt und insoweit auch das unternehmerische Risiko selbst getragen. S sei zunächst bei K und, nach Beendigung des Arbeitsverhältnisses bei K, bei O angestellt und bei beiden jeweils für die Erstellung der Rechnungen zuständig gewesen. Es sei deshalb nachvollziehbar, dass das Layout der Rechnungen der jeweiligen Aussteller K bzw. O vergleichbar sei. Auch sei nach den beigefügten Rechnungen der Klägerin die Zahlung nicht auf dasselbe Bankkonto erbeten worden. Soweit K nicht in eigener Person für die Klägerin tätig geworden sei, habe er lediglich seine Angestellten damit beauftragt.
Außerdem sei K beim Finanzamt H steuerlich erfasst gewesen. Sollten K und die B GbR ihren umsatzsteuerlichen Pflichten nachgekommen sein, werde auf ein Urteil des Sächsischen Finanzgerichts vom 12. Februar 2004 – 2 K 291/00 verwiesen, wonach eine Anerkennung der Vorsteuer im Billigkeitswege möglich sei.
Die Klägerin beantragt,
unter Änderung der Umsatzsteuerbescheide für 2010 – 2013 vom 6. November 2015 und der Einspruchsentscheidung vom 9. Mai 2016 die Umsatzsteuer für 2010 um 8.364,75 €, für 2011 um 8.407,50 €, für 2012 um 10.462,35 € und für 2013 um 2.307,55 € herabzusetzen.
Das Finanzamt beantragt,
die Klage abzuweisen.
Es bringt vor, dass K nach den Ermittlungen des Hauptzollamts tatsächlich nie für die Klägerin tätig gewesen sei, sondern lediglich seinen Namen für die Tätigkeiten des O zur Verfügung gestellt habe. Die Rechnungen, die als Aussteller K Kleintransport ausweisen, seien vom gesamten Erscheinungsbild identisch mit den Rechnungen, die von O Kleintransporte aller Art ausgestellt worden seien. Es werde bei beiden Ausstellern sogar die Zahlung auf dasselbe Bankkonto erbeten. Es könne aber auch dahinstehen, ob lediglich ein Teil der Rechnungen identisch sei, denn nach den Feststellungen des Hauptzollamts habe K für den Zeitraum Juli 2006 bis Februar 2013 zwar ein Gewerbe angemeldet gehabt, dieses jedoch nie selbst betrieben. K sei bei der Gewerbeanmeldung lediglich als (vorgeschobener) Strohmann für O aufgetreten, da dieser in 2006 kein Gewerbe habe anmelden können. Der Rechnungsaussteller K sei somit nicht identisch mit dem tatsächlich Leistenden O, so dass keine ordnungsgemäßen Rechnungen vorlägen.
Die in den streitigen Rechnungen ausgewiesenen Leistungen „Kommissionsarbeiten und Lagerarbeitern“ seien weder von K noch von O selbstständig erbracht worden. Diese Arbeiten seien von O weisungsgebunden gegenüber der Klägerin ausgeführt worden. Bei den von K erbrachten Leistungen habe es sich daher nicht um Kommissions- und Lagerarbeiten, sondern tatsächlich um eine Arbeitnehmerüberlassung gehandelt. Die vorliegenden Rechnungen berechtigten deshalb nicht zum Vorsteuerabzug, da in ihnen die erbrachten Leistungen unzutreffend beschrieben seien.
Am 26. April 2018 beschloss das Gericht, Beweis zu erheben über Art und Weise sowie Umfang der Tätigkeiten, die O in der Zeit von Januar 2010 bis Februar 2013 für die Klägerin ausgeführt hat, durch die Vernehmung von O als Zeugen.
Wegen der weiteren Einzelheiten des Sachverhalts und des Vorbringens der Beteiligten wird auf die Akten des Finanzamts und die im Verfahren eingereichten Schriftsätze sowie die Niederschriften über die mündliche Verhandlung vom 10. Januar und 18. Mai 2018 Bezug genommen.
II.
Die Klage ist unbegründet.
Das Finanzamt hat den Vorsteuerabzug aus den Rechnungen der Fa. K Kleintransport und der B GbR zur Recht gekürzt.
1. Gemäß § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 Satz 1 UStG kann ein Unternehmer die gesetzlich geschuldete Steuer für Leistungen, die von einem anderen Unternehmer für sein Unternehmen ausgeführt worden sind, als Vorsteuer abziehen. Die Ausübung des Vorsteuerabzugs setzt voraus, dass der Unternehmer eine nach den §§ 14, 14a UStG ausgestellte Rechnung besitzt (§ 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 Satz 2 UStG). Gemäß § 14 Abs. 4 Satz 1 Nr. 1 und 5 UStG muss die Rechnung u.a. den Namen und die vollständige Anschrift des leistenden Unternehmers sowie den Umfang und die Art der sonstigen Leistung enthalten. Das Abrechnungspapier muss Angaben tatsächlicher Art enthalten, welche die Identifizierung der abgerechneten Leistung ermöglichen. Der Rechnungsaussteller kann grundsätzlich – statt die Leistungshandlung zu beschreiben – mit Angaben tatsächlicher Art den beim Leistungsempfänger eintretenden Erfolg der Leistungshandlung bezeichnen. Dementsprechend kann es – je nach den Umständen des Einzelfalles – bei einer Arbeitnehmerüberlassung genügen, dass in den Abrechnungspapieren diejenigen Gewerke angegeben sind, die der Leistungsempfänger durch die ihm zur Verfügung gestellten Arbeitnehmer hat ausführen lassen. Dies gilt jedenfalls dann, wenn die Arbeitnehmer für die Herstellung bestimmter Gewerke überlassen werden und diese die Gewerke auch erstellt haben (BFH-Urteil vom 21. Januar 1993 V R 30/88, BStBl II 1993, 385). Es muss allerdings aus der Rechnung stets hervorgehen, dass es sich um eine sonstige Leistung in Form der Arbeitnehmerüberlassung handelt (Urteil des FG des Saarlandes vom 16. Juni 2010 – 1 K 1176/07, DStRE 2011, 947).
Den Unternehmer, der den Vorsteuerabzug begehrt und damit einen Anspruch auf Minderung seiner Umsatzsteuerzahllast geltend macht, trifft für das Vorliegen der den Vorsteuerabzug begründenden Tatsachen die Darlegungs- und Feststellungslast (BFH-Urteil vom 6. Dezember 2007 V R 61/05, BStBl II 2008, 69).
2. Danach steht der Klägerin der Vorsteuerabzug aus den streitgegenständlichen Rechnungen der Fa. K Kleintransport, unabhängig davon, ob es sich dabei um einen Unternehmer gehandelt hat, nicht zu, weil diese nicht den Anforderungen des § 14 Abs. 4 Satz 1 Nr. 5 UStG entsprechen.
Eine Abrechnung über Kommissions- und Lagerarbeiten enthält keine ordnungsgemäße Bezeichnung des Gegenstandes der Leistung, wenn die tatsächlich erbrachte Leistung in der Überlassung eines Arbeitnehmers bestanden hat (vgl. BFH-Beschluss vom 9. Dezember 1987 V B 54/85, BStBl II 1988, 700, zur Abrechnung über ein hergestelltes Mauerwerk, wenn die tatsächlich erbrachte Leistung in der Überlassung eines Kranführers bestand). Wenn aus der Rechnung hervorgehen muss, dass eine Leistung in Form der Arbeitnehmerüberlassung abgerechnet wird, genügt nicht die bloße Angabe der Leistung, die der (überlassene) Arbeitnehmer ausgeführt hat (BeckOK UStG/Weymüller § 14 Rn. 359).
Vorliegend stellte die Fa. K Kleintransport der Klägerin jeweils Kommissions- und Lagerarbeiten in Rechnungen. Nach dem Gesamtergebnis des Verfahrens steht jedoch zur Überzeugung des Gerichts fest, dass im Streitfall eine Arbeitnehmerüberlassung vorgelegen hat und die abgerechneten Arbeiten deshalb nicht von einem selbständigen Unternehmer für das Unternehmen der Klägerin ausgeführt worden sind. In den Rechnungen der Fa. K Kleintransport sind somit andere als die tatsächlich erbrachten Leistungen angeführt.
Nach dem Gesamtbild der Verhältnisse des Streitfalles hat es sich bei der Rechtsbeziehung zwischen der Klägerin und der Fa. K Kleintransport nicht um einen Dienstvertrag über eine bestimmte Leistung, sondern um eine Arbeitnehmerüberlassung gehandelt. Der Zeuge O ist nicht als selbständiger Subunternehmer für die Fa. K Kleintransport tätig gewesen.
Ob es sich um eine Arbeitnehmerüberlassung oder um die Überlassung von selbständigen Kräften handelt, ist unter Heranziehung der Kriterien für die steuerrechtliche Abgrenzung von Arbeitnehmern und Selbständigen nach dem Gesamtbild der Verhältnisse zu entscheiden. Dabei sind die Besonderheiten des in den Fällen der Überlassung von Mitarbeitern bestehenden Dreiecksverhältnisses („Verleiher“ – „Entleiher“ – „Entliehener“) zu beachten. Bei der Arbeitnehmerüberlassung erschöpft sich das Weisungsrecht des Arbeitgebers („Verleihers“) in der Regel darin, den Mitarbeiter anzuhalten, sich im Betrieb des Auftraggebers („Entleihers“) einzufinden und diesem seine Arbeitskraft anzubieten. Der „Entleiher“ übt für die ausbedungene „Leihzeit“ das mit der Arbeitgeberstellung verknüpfte Direktionsrecht aus. Seine Direktionsbefugnis resultiert nicht aus einer eigenen -originärenArbeitgeberstellung, sondern daraus, dass ihm diese Befugnis für die vereinbarte „Leihzeit“ gegen Entgelt von dem „Verleiher“ (Arbeitgeber) übertragen wurde. Der „Entliehene“ (Arbeitnehmer) unterwirft sich diesem Weisungsrecht nur aufgrund seiner Rechtsbeziehungen (dem Arbeitsverhältnis) zum „Verleiher“, so insbesondere deswegen, weil er von diesem als seinem Arbeitgeber für seine nichtselbständige Arbeit im Betrieb des Dritten („Entleihers“) entlohnt wird (BFH-Urteil vom 18. Januar 1991 VI R 122/87, BStBl II 1991, 409, Rn. 30).
So verhält es sich im Streitfall.
Kriterium der Nichtselbständigkeit ist nach § 2 Abs. 2 Nr. 1 UStG eine Eingliederung der Person in das Unternehmen, d.h. in den Tätigkeitsbereich des Auftraggebers dergestalt, dass sie dessen Weisungen zu folgen verpflichtet ist. Damit wird ein Arbeitsverhältnis umschrieben.
Vorliegend ist O, der einerseits bei K sozialversicherungspflichtig angestellt gewesen ist, andererseits wie ein Arbeitnehmer in die Betriebsorganisation der Klägerin, ähnlich wie deren Stammarbeitskräfte, eingebunden und dieser gegenüber bei der Ausübung der abgerechneten Tätigkeiten weisungsgebunden gewesen.
Er hat jeden Tag acht bis neun Stunden für die Klägerin gearbeitet und dabei fast immer die gleiche Tätigkeit ausgeübt. Seine Anweisungen hat O dabei grundsätzlich direkt von der Klägerin (Herr G oder Herr X) erhalten. Sein eigentlicher Arbeitgeber, der „Verleiher“ K, ist in den täglichen Arbeitsablauf nicht eingebunden gewesen. Lediglich seine Urlaubszeiten musste O mit K absprechen.
K bzw. O hatten auch kein eigenes Arbeitsmaterial einzusetzen. Für Fahraufträge konnte O grundsätzlich die LKW der Klägerin benutzen, nur ausnahmsweise wurde für kleinere Aufträge das eigene Kfz benutzt, wenn z.B. ein Fahrer ausgefallen oder etwas vergessen worden ist. Wenn O einen Unfallschaden mit den Fahrzeugen der Klägerin verursacht hatte, mussten weder er noch K etwas bezahlen. Ein Telefon wurde von der Klägerin gestellt.
Die Vergütung für die Leistungen des O hat immer ca. 150-160,- €/Tag (Tagespauschale) betragen. Ebenso ist eine besondere Vergütung für geleistete Überstunden (Nachtzuschläge) erfolgt. Die vereinbarte Vergütung war dabei grundsätzlich unabhängig von dem Ergebnis der von O erbrachten Leistungen zu entrichten. Die der Klägerin von K in Rechnung gestellten Vergütungen haben netto 44.025,- € (2010), 44.250,- € (2011), 45.450,- € (2012) und 7.500,- € (1.1.-28.2.2013), also immer ca. 3.700,- € Monat betragen.
O ist deshalb nach den Vorstellungen und Zielen der Klägerin wie ein eigener Arbeitnehmer in deren Betrieb eingesetzt gewesen. Dies entspricht dem Wesen eines Arbeitnehmerüberlassungsvertrages (vgl. auch BFH-Urteil vom 20. April 1988 X R 40/81, BStBl II 1988, 804, Rn. 61).
Hierfür spricht auch, dass die Klägerin berechtigt war, von O bestimmte Qualifikationen (Schulungen) zu verlangen, damit dieser bestimmte Tätigkeiten, wie z.B. Gabelstaplerfahren ausüben durfte. Auch wenn der Zeuge aussagte, dass er die erforderlichen Schulungen nicht auf Weisung der Klägerin besucht habe, sondern weil er dies gewollt habe, so ist im Ergebnis jedenfalls K als „Verleiher“ verantwortlich dafür gewesen, dass sein Arbeitnehmer O für die vorgesehenen Aufgaben tauglich und geeignet gewesen ist.
Im Übrigen wurde im Ermittlungsverfahren gegen die Geschäftsführerin der Klägerin (MX) unstreitig gestellt, dass O ab dem Zeitpunkt, zu dem er ein eigenes Gewerbe angemeldet hatte, dem 1. März 2013, Scheinselbständiger gewesen sei, seine Tätigkeit sich aber nicht geändert habe (vgl. Schreiben von Rechtsanwalt K vom 28. September 2015 an die Staatsanwaltschaft …). Dies spricht dafür, dass O auch in der Zeit bis 28. Februar 2018 wie ein Arbeitnehmer in den Betrieb der Klägerin eingebunden gewesen ist.
3. Hinsichtlich den von der B GbR gegenüber der Klägerin ausgestellten Rechnungen liegen die Voraussetzungen für den Vorsteuerabzug ebenfalls nicht vor.
Insoweit hat die Klägerin, die hierfür die Feststellungslast trägt, nicht nachgewiesen, dass den Rechnungen Leistungen eines selbständigen Unternehmers zugrunde liegen.
Nach den Feststellungen des Hauptzollamts … im Schlussbericht vom 11. Mai 2015 wurden der B GbR zur Ausübung ihrer vermeintlich selbständigen Tätigkeit Mobiltelefon und Navigationsgerät zur Verfügung gestellt. Eine Genehmigung zum Transport für den gewerblichen Güterverkehr gab es für diese Firma nicht. Der angebliche Mitgesellschafter der B GbR F sagte als Zeuge aus, dass sich seine Tätigkeit nicht von der Tätigkeit als Angestellter der Firma X unterschieden habe. Er sei normaler LKW-Fahrer gewesen und von X disponiert worden. Er habe stets einen LKW der Firma X benutzt. Nach einer gutachterlichen Stellungnahme der Deutschen Rentenversicherung … sei für die bulgarischen Fahrer der B GbR ein abhängiges Beschäftigungsverhältnis bei der X Logistikgruppe, zu der auch die Klägerin gehört, und somit Sozialversicherungspflicht festgestellt worden.
Der bloße Einwand der Klägerin, dass für die B GbR auch andere Fahrer als die Mitglieder der GbR gefahren seien, ist nicht geeignet die substantiierten Feststellungen des Hauptzollamts, die sich das Finanzamt zu eigen gemacht hat, in Frage zu stellen.
Die umsatzsteuerliche Beurteilung der Selbständigkeit ist zwar nicht an die Abgrenzung zwischen Arbeitgeber und Arbeitnehmer im Sozialversicherungsrecht gebunden, ist aber jemand im Sozialversicherungsrecht als Arbeitnehmer anzusehen, so spricht viel dafür, ihn auch steuerrechtlich als Arbeitnehmer zu behandeln (vgl. BFH-Urteil vom 10. März 2005 V R 29/03, BStBl. II 2005, 730).
Vorliegend sind keine Umstände ersichtlich, die es rechtfertigen könnten, hinsichtlich der Fahrer der B GbR für die Umsatzsteuer von der sozialversicherungsrechtlichen Beurteilung abzuweichen.
4. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO.