Steuerrecht

Aktenzeichen  2 K 2090/14

Leitsatz

Tenor

1. Die Klage wird abgewiesen.
2. Die Kläger tragen die Kosten des Verfahrens.

Gründe

I.
Streitig ist, ob der Beklagte (das Finanzamt -FA-) zu Recht im Zusammenhang mit der Entnahme eines bis dahin im Betriebsvermögen befindlichen Gebäudeteils neben der überbauten Grundfläche von 47 m² zusätzlich eine weitere Grundfläche von 50 m² mit dem Teilwert angesetzt hat.
Die Kläger sind verheiratet und wurden vom FA zusammen in den Streitjahren 2006 und 2007 zur Einkommensteuer veranlagt. Der Kläger erzielte Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft, aus nichtselbständiger Arbeit, aus Kapitalvermögen und aus Vermietung und Verpachtung.
Der Kläger betrieb im Streitzeitraum lediglich noch den forstwirtschaftlichen Betrieb. Die landwirtschaftlichen Flächen hatte er verpachtet. Er ermittelte seinen Gewinn aus Land- und Forstwirtschaft nach § 4 Abs. 1 des Einkommensteuergesetzes (EStG). Das vom Kalenderjahr abweichende Wirtschaftsjahr lief jeweils vom 1. Juli eines jeden Kalenderjahres und endete jeweils am 30. Juni des Folgejahres.
Mit Kaufvertrag vom 14. Dezember 2006 erwarb der Kläger eine Photovoltaikanlage (vgl. ESt-Akte 2006, Bl. 32) und machte im Rahmen einer Überschussermittlung Verluste aus Gewerbebetrieb in Höhe von 16.000 € wegen Bildung einer Ansparrücklage geltend. Ein Lieferzeitpunkt im Jahr 2008 war nicht vereinbart.
Am 5. März 2007 erklärte der Kläger gegenüber dem FA die Entnahme der Grundstücksteilfläche lt. beigefügtem Lageplan. Er beabsichtige in sein landwirtschaftliches Betriebsgebäude in der H-Straße 7 in F (Scheune) eine Mietwohnung einzubauen. Im Erdgeschoss (EG) befinde sich die Werkstatt des land- und forstwirtschaftlichen Betriebs. Im Obergeschoss solle die Wohnung mit dem Ausmaß 11,50 m x 8 m = 92 m² entstehen, anteilig ½ für das EG 45 m²; für das zu entnehmende OG inkl. Treppenhaus setze er 47 m² zu einem Quadratmeterpreis von 67,50 €/m² an (vgl. Dauerunterlagen, Bl. 30 f.).
Nach dem Bestands- und Flurstücksnachweis aus dem Liegenschaftskataster des Vermessungsamts … ergibt sich für das Flurstück 9 der Gemarkung F mit der Lagebezeichnung H-Str. 7, 9 mit einer amtlichen Fläche von 11.869 m² für die tatsächliche Nutzung Folgendes:
6.800 m² Gebäude- und Freifläche, Mischnutzung mit Wohnen, Wohngebäude, Wirtschaftsgebäude; und
5.069 m² Grünland allgemein (vgl. Dauerunterlagen, Bl. 45).
Zum 1. Januar 1996 wurde daraus das Wohnhaus (alt, Gesamtwohnfläche 161 m²) mit einer Grundfläche von 420 m² entnommen (vgl. Dauerunterlagen, Bl. 1 f.). Ende 1996 wurde auf dem Grundstück ein neugebautes Haus mit Hausnummer H-Str. 9 bezugsfertig, dem eine Teilfläche von 1.145 m² am Grund und Boden zugewiesen wurde. 1997 betrug die Gesamtwohnfläche dieses Zuhauses 240 m² (vgl. Bewertungsakte, Bl. 113, 127).
Der zur Vermietung entnommene Gebäudeteil im OG befindet sich zwischen dem bäuerlichen Wohnhaus und dem direkt angrenzenden Heuboden/Scheune und ist noch nicht fertiggestellt. Vor der Umgestaltung war der entsprechende Gebäudeteil ein Teil der Scheune bzw. eines Heubodens und wurde im Rahmen eines Umbaus durch festes Mauerwerk von der restlichen Scheune getrennt. Das Erdgeschoss dieses Gebäudeteils wurde aus festem Mauerwerk errichtet und der Dachstuhl besteht aus einer sehr schönen Fachwerkkonstruktion. Die Werkstatt unterhalb der Wohnung verblieb im land- und forstwirtschaftlichen Betriebsvermögen (vgl. Dauerunterlagen, Bl. 31, 53; FG-Akte, Bl. 25).
In der Bilanz für das Wirtschaftsjahr 2006/2007 zum 30. Juni 2007 wurde dafür ein außerordentlicher Ertrag aus Abgängen von Sachanlagen in Höhe von 3.173,50 € sowie ein außerordentlicher Aufwand von Sachanlagen in Höhe von 240,17 € ausgewiesen (vgl. Bilanzakte, Seite 5).
In den Steuererklärungen der Streitjahre erklärten die Kläger die Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft – wie folgt –
Kalenderjahr 2006
Kalenderjahr 2007
Anteil aus dem Wirtschaftsjahr 2005/2006
43.937 €
Anteil aus dem Wirtschaftsjahr 2006/2007
10.357 €
10.357 €
Anteil aus dem Wirtschaftsjahr 2007/2008
3.861 €
Einkünfte
54.294 €
14.218 €
und beantragten für das Streitjahr 2006 einen Freibetrag nach § 14 a Abs. 4 EStG mit einem Anteil von 30.900 €.
Das FA veranlagte die Kläger in den Streitjahren zunächst unter dem Vorbehalt der Nachprüfung erklärungsgemäß (vgl. Eingang der Einkommensteuererklärung 2006 am 13. Juni 2008 und der Einkommensteuererklärung 2007 am 26. März 2009; Einkommensteuerbescheide 2006 vom 16. Juli 2008, geändert aus hier nicht streitigen Gründen mit Bescheid vom 4. August 2010, und 2007 vom 9. April 2009).
Zur Überprüfung der Entnahme einer Wohnung zur Vermietung mit Erklärung vom 5. März 2007 führte die amtliche landwirtschaftliche Sachverständige (ALS) am 4. Januar 2012 eine Ortbesichtigung durch. Dabei ergab sich, dass die Wohnung von der restlichen Scheune durch festes Mauerwerk abgetrennt war und sich noch im Rohbauzustand befand. Der Bezugszeitpunkt der Wohnung sei noch ungewiss und nicht absehbar. Die ALS erklärte dem Kläger, dass die Fläche hinsichtlich des anteilig entnommenen Grund und Bodens sich auf 150 m² erhöhe (vgl. Gesprächsnotiz vom 2. Februar 2012, Dauerunterlagen, Bl. 53).
Die ALS ermittelte hinsichtlich der Wohnung einen Entnahmewert für Gebäudesubstanz zum 5. März 2007 von 8.326,84 €. Dabei ging sie lt. Aktenlage und aufgrund der Ortsbesichtigung davon aus, dass es sich um eine Scheune handele, die im Jahr 1974/75 renoviert und mit gehobener Ausstattung versehen worden sei. Die Scheune besitze noch eine Restnutzungsdauer von ca. 33 Jahren.
Den auf die Wohnung entfallenden Anteil am Grund und Boden ermittelte sie wie folgt:
„Brutto-Grundfläche des zu entnehmenden Gebäudeteils 92 m²:
Geschossflächenzahl (GFZ) von 0,6 x Geschossanzahl (nur 1. OG) 1
153 m²
Der Bodenrichtwert belaufe sich für F lt. der Bodenrichtwertliste des Gutachterausschusses des Landratsamts … 2005/2006 auf 95 €/m². Für die Lage des Grundstücks im direkten Zusammenhang mit einem landwirtschaftlichen Betrieb werde ein Abschlag von 25% gewährt. Dies führe zu einem Wertansatz des Grund und Bodens von 71 €/m². Bei einer Fläche von 153 m² ergebe sich ein Entnahmewert des anteiligen Grund und Bodens von 10.863 €. Vom Gesamtentnahmewert von 19.190 € seien die Buchwerte von 784 € -Buchwert des Gebäudes: 1 €, Buchwert des Grund und Bodens 783 €- abzuziehen, so dass sich ein Entnahmegewinn von insgesamt 18.406 € ergebe (vgl. Feststellungen der ALS vom 2. Februar 2012, Dauerunterlagen, Bl. 54 ff.).“
Das FA teilte daraufhin den Klägern mit, dass es beabsichtige, den erklärten Gewinn des Wirtschaftsjahres 2006/2007 um 18.646 € (18.406 € + 240,17 €) zu erhöhen.
Da eine Stellungnahme der Kläger trotz des Erinnerungsschreibens vom 10. April 2012 nicht beim FA einging, erhöhte das FA den Gewinn aus Land- und Forstwirtschaft für das Wirtschaftsjahr 2006/2007 auf 39.361,23 € und änderte die Einkommensteuerbescheide 2006 und 2007 mit Bescheiden vom 22. Mai 2012 unter Aufhebung des Vorbehalts der Nachprüfung. Dabei übersah es, dass in der Bilanz auf den 30. Juni 2007 ein Entnahmegewinn von 2.933,33 € berücksichtigt war.
Gegen die geänderten Bescheide legten die Kläger fristgerecht Einsprüche ein und trugen vor, dass die Fläche des zu entnehmenden Grund- und Bodenanteils von der ALS unzutreffend ermittelt worden sei. Eine Umrechnung der Bruttogrundfläche über die Geschossflächenzahl in eine zu entnehmende Grundstücksfläche sei nicht sachgerecht. Es sei -wie erklärtlediglich ein Anteil von 47 m² steuerpflichtig entnommen worden, da neben der anteiligen überbauten Fläche keine weiteren Grundstücksflächenanteile aus dem landwirtschaftlichen Nutzungszusammenhang gelöst worden seien. Der Gebäudesubstanz sei auf den Entnahmezeitpunkt für das anteilige Scheunengebäude kein Teilwert mehr anzurechnen. Das Scheunengebäude sei 1898 errichtet worden. Entgegen der Stellungnahme der ALS sei das Scheunengebäude nicht 1974/1975 renoviert worden. Lediglich das in östlicher Richtung angrenzende alte Bauernhaus sei renoviert und instandgesetzt worden. Bei dem Scheunengebäude sei erst 2008, also nach dem Entnahmezeitpunkt, mit Errichtung einer Photovoltaikanlage das Dach ausgebessert und mit einer Dachschalung und Dichtungsbahnen versehen worden. Nach Anlage 7 zu den Wertermittlungsrichtlinien 2006 sei bei Scheunengebäuden von einer Gesamtnutzungsdauer von 40-60 Jahren auszugehen. Bei einer Herstellung im Jahr 1898 könne bei dem Entnahmezeitpunkt 2007 eine Restnutzungsdauer nicht mehr unterstellt werden. Auch im Zusammenhang mit der geplanten Umnutzung des Gebäudeteils in eine Wohnung könne ein Teilwert für die Gebäudesubstanz nicht festgestellt werden. Der Einbau von Wohnungen in eine nichtausgebaute Scheunenhülle führe zu einem höheren Bauaufwand. Die zum Entnahmezeitpunkt vorhandene Gebäudehülle aus Holz bzw. das Dach ohne Dichtungsbahnen sei für eine Wohnnutzung nicht geeignet gewesen.
Im Januar 2014 nahm die Rechtsbehelfsstelle die Bearbeitung auf und teilte den Klägern mit, dass es die Auffassung der Kläger insoweit teile, als es für den Gebäudeteil keinen Entnahmewert mehr ansetze. Für die auf den entnommenen Gebäudeanteil entfallende Grund- und Bodenfläche sei eine eingezeichnete Fläche durch Vorlage eines Lageplans mitzuteilen. Trotz Erinnerung durch das FA nahmen die Kläger nicht Stellung.
Mit Einspruchsentscheidung vom 2. Juli 2014 setzte das FA die Einkommensteuer 2006 auf 3.058 € und die Einkommensteuer 2007 auf 5.286 € herab und wies im Übrigen die Einsprüche als unbegründet zurück. Dabei berücksichtigte es einerseits den in der Bilanz zum 30. Juni 2007 ausgewiesenen Entnahmegewinn von 2.933,33 € und anderseits setzte es entgegen den Feststellungen des ALS keinen Entnahmegewinn hinsichtlich des entnommenen Gebäudeteils mehr an. Im Übrigen vertrat es die Auffassung, dass zu dem Entnahmewert der überbauten Fläche in Höhe von 3.337 € (47 m² x 71 €/m²) ein auf den entnommenen Gebäudeanteil entfallender weiterer anteiliger Grund- und Bodenanteil von 50 m² hinzu zu schätzen sei, der einen Entnahmewert von 3.550 € (50 m² x 71 €/m²) ergebe. Danach ergaben sich Einkünfte des Klägers aus Land- und Forstwirtschaft 2006 in Höhe von 56.023 € und 2007 von 15.947 € (vgl. die in der Einspruchsentscheidung im Einzelnen dargestellten Berechnungsgrundlagen).
Dagegen richten sich die Kläger mit ihrer Klage. Sie vertreten weiterhin die Auffassung, dass der Grundfläche des entnommenen Gebäudeanteils im OG ein Grundstücksanteil von nur 47 m² zuzuordnen sei. Ein Gebäudeumgriff sei nicht zu berücksichtigen. Flächen, die nicht untrennbar mit dem entnommenen Gebäudeteil im Nutzungs- und Funktionszusammenhang stünden, seien deshalb nicht entnommen. Der vom FA ermittelte Entnahmegewinn sei daher um 3.294 € zu hoch angesetzt worden.
Die Kläger beantragen,
unter Änderung der Bescheide vom 22. Mai 2012 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 2. Juli 2014 den entnommenen Grund- und Bodenanteil auf insgesamt 63 m² (statt bisher 47 m²) zu einem Entnahmewert von 71 €/m² anzusetzen und die Einkommensteuer 2006 und 2007 festzusetzen,
hilfsweise die Revision zuzulassen.
Das FA beantragt,
die Klage abzuweisen.
Es weist ergänzend darauf hin, dass die ALS den Klägern mit Schreiben vom 3. Februar 2012 ihre Entnahmegewinnermittlung zur Stellungnahme hat zukommen lassen. Eine Erwiderung sei nicht erfolgt.
Zur Ergänzung des Sachverhalts wird auf die gerichtliche Aufklärungsanordnung vom 10. August 2016 und den gerichtlichen Hinweis vom 16. September 2016 sowie die Niederschrift über die mündliche Verhandlung Bezug genommen.
II.
Die Klage ist unbegründet.
1. Gemäß § 4 Abs. 1 Satz 1 EStG ist Gewinn der Unterschiedsbetrag zwischen dem Betriebsvermögen am Schluss des Wirtschaftsjahres und dem Betriebsvermögen am Schluss des vorangegangenen Wirtschaftsjahres, vermehrt um den Wert der Entnahmen und Einlagen. Entnahmen sind gemäß § 4 Abs. 1 Satz 2 EStG alle Wirtschaftsgüter, die der Steuerpflichtige dem Betrieb für sich, für seinen Haushalt oder für andere betriebsfremde Zwecke im Laufe des Wirtschaftsjahres entnommen hat. Gemäß § 6 Abs. 1 Satz 1 Nr. 4 Satz 1 EStG sind Entnahmen des Steuerpflichtigen für sich, für seinen Haushalt oder für andere betriebsfremde Zwecke mit dem Teilwert anzusetzen.
a) Eine Entnahme setzt eine ausdrückliche oder schlüssige Entnahmehandlung voraus, die von einem Entnahmewillen getragen sein muss. Eine ausdrückliche, auf die Zuordnung der Wirtschaftsgüter zum Privatvermögen gerichtete Entnahmehandlung des Steuerpflichtigen muss auf einer Willensentscheidung beruhen, die sie äußerlich erkennbar und damit in objektiv nachprüfbarer Weise dokumentiert.
Werden einzelne Gebäudeteile zu privaten Zwecken verwendet und damit entnommen, erstreckt sich die Entnahme auch auf einen entsprechenden Teil des Grund und Bodens. Ein Grundstücksanteil wird auch dann mitentnommen, wenn auf dem Grundstück ein Gebäude errichtet wird, dessen untere Stockwerke betrieblich genutzt sind und daher notwendiges Betriebsvermögen bilden, während die darüber liegenden Stockwerke nichtbetrieblichen Zwecken dienen und als Privatvermögen zu behandeln sind (vgl. BFH-Urteil vom 24. November 1982 I R 51/82, BStBl II 1983, 365). Wird das aufstehende Gebäude teilweise dem Privatvermögen und teilweise dem Betriebsvermögen zugeordnet, so ist der bebaute Grund und Boden im gleichen Verhältnis dem Betriebsvermögen und dem Privatvermögen zuzurechnen (vgl. BFH in BStBl II 1983, 365). Bei buchführenden Betrieben ist die Behandlung in der Buchführung ein -widerlegbaresIndiz für die subjektive Willensentscheidung des Steuerpflichtigen (vgl. BFH-Urteile vom 20. September 1995 X R 46/94, BFH/NV 1996, 393; vom 18. Oktober 1989 X R 99/87, BFH/NV 1990, 424; in BStBl II 1983, 365).
b) Eine steuerfreie Entnahme nach § 13 Abs. 5 EStG scheidet im vorliegenden Fall aus, weil der Kläger die Wohnung zum Zwecke der Vermietung ins Privatvermögen überführt hat. Dies ist zwischen den Beteiligten auch nicht streitig.
c) Der Kläger hat gegenüber dem FA am 7. März 2007 ausdrücklich eine Entnahmeerklärung abgegeben. Danach hat er einen an das alte Wohnhaus unmittelbar angrenzenden Gebäudeteil von 92 m² im OG der zu seinem Betriebsvermögen gehörenden Scheune zum Zweck der Herstellung einer Wohnung zur Fremdvermietung entnommen. Zudem hat der Kläger die steuerpflichtige Entnahme in seiner Bilanz ausgewiesen.
Der Gebäudeteil und der darauf entfallende Grund und Boden sind auch dann ins Privatvermögen entnommen, wenn -wie im Streitfalldie Entnahme nur bezüglich der bebauten Grundfläche des Gebäudeteils gebucht worden ist. Der Umstand, dass die Entnahme des Gebäudeanteils ohne Aufdeckung der stillen Reserven des übrigen aufgedeckten anteiligen Grund und Bodens vorgenommen worden ist, ändert bei einem steuerlich beratenen Steuerpflichtigen daran nichts. Der Kläger muss sich am objektiv Erklärten festhalten lassen (vgl. Urteil des FG Nürnberg vom 29. Mai 2009 7 K 1615/2007, juris). Dagegen haben sich die Kläger im Klageverfahren im Übrigen auch nicht gewendet.
Hinderlich ist für die Entnahme des Gebäudeteils im OG nach den o.g. Rechtsgrundsätzen auch nicht, dass die Werkstatt im EG weiterhin zum Betriebsvermögen gehört hat und gehört.
d) Bei der Ermittlung des Teilwerts von bebauten Grundstücken eines Betriebsvermögens ist nicht davon auszugehen, dass der Grund und Boden und das Gebäude eine Einheit bilden. Geht es um die Bewertung bebauter Grundstücke, so sind die Teilwerte für Grund und Boden einerseits und Gebäude andererseits jeweils gesondert zu ermitteln (vgl. BFH-Beschluss vom 16. Juli 1968 GrS 7/67, BStBl II 1969, 108; BFH-Urteil vom 14. März 2006 I R 22/05, BStBl II 2006, 680). Dementsprechend hat das FA den Teilwert hinsichtlich des Gebäudeanteils und den Teilwert hinsichtlich des darauf entfallenden Grund- und Bodens ermittelt.
aa) Das Gericht teilt die in der Einspruchsentscheidung vertretene Auffassung des FA nicht, dass ein Teilwert hinsichtlich des Gebäudeanteils mangels Wert nicht anzusetzen gewesen ist. Vielmehr ist jedenfalls von einem Wertansatz in der im Klageverfahren (noch) streitigen Höhe auszugehen.
Hinzu kommt, dass aufgrund der Feststellungen der ALS und der Aktenlage anzunehmen ist, dass bei der Renovierung des alten Wohnhauses 1975/1978 das Gesamtgebäudedach und nicht nur Teile davon instandgesetzt worden ist. Zum einen bilden das alte Wohnhaus und die Scheune ein Gebäude mit einem zusammenhängenden Dach. Zum anderen spricht dafür das Alter des Gesamtgebäudes und insbesondere das der Scheune für deren Instandhaltungsbedürftigkeit in den Jahren 1975/1978 (Baujahr 1898 für Wohnhaus und Scheune). Dafür sprechen aber auch die von den Klägern vorgelegten Luftbildaufnahmen die insgesamt eine einheitliche Dachgestaltung von Osten nach Westen aufweist und nicht nur in Bezug auf die angebrachte Photovoltaikanlage (vgl. FG-Akte, Bl. 25, 53). Zudem hat sich bei der Ortsbesichtigung der ALS ergeben, dass der Dachstuhl aus einer Fachwerkkonstruktion bestanden hat, das Bauvorhaben zum Ausbau der Wohnung dagegen nicht betrieben worden ist.
Gegenteiliges ist im Übrigen von den Klägern im Rechtsbehelfsverfahren nur behauptet, nicht aber nachgewiesen worden.
Das Gericht darf über das noch streitige Klagebegehren (in Höhe von 2.240 €, 34 m² x 71 €/m² – 34 m² x 5,12 €/m²) hinaus nicht verbösern, vgl. § 96 Abs. 1 Satz 2 der Finanzgerichtsordnung (FGO).
bb) Im Übrigen ist der vom FA im Wege der Schätzung angesetzte Entnahmewert hinsichtlich des auf die Wohnung entfallenden Grund und Bodens von insgesamt nur 97 m² im unteren Bereich angesiedelt.
Im Streitfall kommt es bei der Ermittlung des Entnahmewerts des auf den Gebäudeteil entfallenden Grund und Bodenanteils nur darauf an, dass er aus einem Betriebsvermögen herrührt.
Der unbestimmte und daher auslegungsbedürftige Rechtsbegriff des zur Wohnung „dazugehörenden Grund und Bodens“ findet sich in verschiedenen Vorschriften des EStG. So etwa z.B. in der Vorschrift des § 52 Abs. 15 Satz 8 oder auch in § 52 Abs. 15 Satz 6 und Satz 9 zweiter Halbsatz EStG in der Fassung bis 1998, aber ebenso in § 14a Abs. 2 Sätze 1 und 2 EStG oder in § 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 4 EStG i.d.F. des Wohnungsbauförderungsgesetzes (WoBauFG) vom 22. Dezember 1989 (BGBl I 1989, 2408, BStBl I 1989, 505). In all diesen Fällen geht es um die Entnahme von Gebäuden, die steuerrechtlich gegenüber dem bebauten Grund und Boden selbständige Wirtschaftsgüter sind (vgl. BFH-Urteil vom 24. Oktober 1996 IV R 43/95 BStBl II 1997, 50, Rn. 10).
Daran anknüpfend hat das Gericht den vom FA geschätzten Entnahmewert überprüft. Die Entnahme erstreckt sich nicht nur auf die Grundfläche des bebauten Teils von 47 m² (vgl. BFH in BStBl II 1997, 50, Rn. 11). Dies haben die Kläger in der mündlichen Verhandlung mittlerweile selbst eingeräumt.
Der Umfang des in das Privatvermögen entnommenen anteiligen Grund und Bodens bestimmt sich vielmehr nach den für die künftige Wohnungsnutzung erforderlichen und üblichen Zubehörflächen (vgl. BFH in BStBl II 1997, 50, Rz. 11 und Rz. 12 hinsichtlich der Gesetzesbegründung § 6 Abs. 1 Nr. 4 des WoBauFG vom 22. Dezember 1989; und BFH-Urteil vom 20. November 2003 IV R 21/03, BStBl II 2004, 272, Rz. 24, wonach sich die Fläche des zur Wohnung gehörenden Grund und Bodens nach dem für das künftige private Wohnbedürfnis bestimmt).
Der in der mündlichen Verhandlung vorgetragenen Auffassung der Kläger ein Grund- und Bodenanteil von nunmehr 63 m² sei anzusetzen, weil nur auf der Nordseite des entnommenen Gebäudeteils 4 m x 8 m direkt daran angrenzende Umgriffsflächen bestünden, ist zu widersprechen und widerlegt die Schätzung des FA nicht.
Auch nach dem von den Klägern in der mündlichen Verhandlung vorgelegten Urteil des BFH vom 26. September 2001 (IV R 31/00, BStBl II 2002, 78) ist es möglich, nicht direkt angrenzende Grundstücksflächen der Wohnungsnutzung zuzuordnen.
In Anbetracht der Lage des entnommenen Gebäudeteils in der Mitte des Grundstücks des Klägers, der Grundstücksgröße von 11.869 m², der bebauten Flächen und der Wohnungsgröße von 92 m² (für eine Familie geeignet) ist eine neben der Grundfläche der Wohnung zusätzliche und vom FA geschätzte Grundfläche von nur 50 m² (für Verkehrsflächenmitbenutzung, Stellplatz, Gartenmitbenutzung) nicht als unangemessen anzusehen. Setzt man im Streitfall das Verhältnis der tatsächlichen Nutzung des Grundstücks des Klägers zur Gesamtfläche an, ergibt sich -wie von der ALSbei einer GFZ von 0,6 ein anteiliger Grund- und Bodenanteil für die Wohnung von 153 m². Orientiert man sich am 1996 entnommenen Wohnhaus (alt) des Klägers ergibt sich ein erforderlicher und ortsüblicher Grund- und Bodenanteil von 230 m² (161 m² : 420 m² = 0,4 als GFZ; 92 m² : 0,4 = 230 m²). Hinsichtlich des 1997 fertiggestellten Zuhauses des Klägers mit einem erforderlichen und ortsüblichen Grund- und Bodenanteil von 1.145 m² ergibt sich eine GFZ von 0,2 und damit in Anwendung auf die entnommene Wohnung ein Grund- und Bodenanteil von 460 m².
Unter entsprechender Heranziehung der Rechtsprechung des BFH zum Umfang des dazugehörigen Grund und Bodens im Sinne des § 52 Abs. 15 EStG a.F. ergeben sich bei der vom FA angesetzten und geschätzten Grundfläche von nur 97 m² keine Bedenken, da der erforderliche und übliche Umfang auch danach keinesfalls überschritten worden ist (vgl. BFH in BStBl II 2004, 272, und in BStBl II 1997, 50; Schreiben des Bundesministeriums der Finanzen vom 4. Juni 1997, BStBl I 1997, 630, insbesondere Tz. 1; OFD München vom 23. April 2004, juris).
Da sich bei Grundstücken der Teilwert und der gemeine Wert kaum unterscheiden, kann auch auf die Rechtsprechung zum gemeinen Wert zurückgegriffen werden. Vorrangig ist die Teilwertableitung aus tatsächlichen Verkaufspreisen für benachbarte und vergleichbare Grundstücke. Da dies häufig nicht möglich sein wird, haben in der Praxis die Bodenrichtwerte große Bedeutung (vgl. BFH-Urteil vom 8. September 1994 IV R 16/94, BStBl II 1995, 309). Dies gilt auch für die Ermittlung des Teilwerts des Grund und Bodens für Eigentumswohnungen (vgl. BFH-Urteil vom 15. Januar 1985 IX R 81/83, BStBl II 1985, 252). Im Streitfall besteht zwischen den Beteiligten Übereinstimmung über den angesetzten Bodenrichtwert von 71 €/m².
2. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO.
3. Die Revision wird nicht zugelassen, da die Voraussetzungen des § 115 Abs. 2 FGO erkennbar nicht erfüllt sind.