Steuerrecht

Aktenzeichen  2 V 888/18

Leitsatz

Tenor

1. Der Antrag wird abgelehnt.
2. Die Kosten des Verfahrens hat die Antragstellerin zu tragen.

Gründe

I.
Streitig ist in der Hauptsache die Kürzung des Vorsteuerabzugs aufgrund der Ergebnisse einer Fahndungsprüfung.
Die Antragstellerin ist eine GmbH, die im Kraftfahrzeughandel tätig war. Wollte ein im EU-Ausland ansässiger Unternehmer ein Fahrzeug von einem deutschen Unternehmer erwerben, der deutsche Unternehmer aber nicht innergemeinschaftlich liefern, bot sich die Antragstellerin gegen eine Provision als Zwischenhändlerin an und traf mit den Beteiligten Vereinbarungen, die dazu führen sollten, dass eine steuerpflichtige Lieferung des inländischen Verkäufers an die Antragstellerin und eine steuerfreie innergemeinschaftliche Lieferung von der Antragstellerin an den ausländischen Erwerber vorlagen. Die Verkäufer behielten sich das Eigentum an den Fahrzeugen bis zur vollständigen Zahlung des Kaufpreises vor. Die Antragstellerin schloss noch vor der Zahlung des Kaufpreises und der Abholung der Fahrzeuge beim Verkäufer Kaufverträge mit den Erwerbern, in denen sie erklärte, dass die Fahrzeuge in ihrem Eigentum stünden, und beauftragte danach regelmäßig die Erwerber, die Fahrzeuge bei dem Verkäufer abzuholen und den Kaufpreis in bar zu bezahlen. In ihrer Umsatzsteuererklärung 2014 berücksichtigte sie – neben anderen, im einstweiligen Rechtsschutz nicht mehr streitigen Vorsteuerbeträgen – ……. € Vorsteuer aus Eingangsrechnungen über die Lieferung von zwanzig Fahrzeugen, für die Ausgangsrechnungen über steuerfreie innergemeinschaftliche Lieferungen an drei Firmen in Ungarn (A Kft, 1), der Slowakei (B., 2) und Tschechien (C., 3) vorliegen, die alle vom gleichen Geschäftsführer (Herrn D) vertreten wurden. Neben den Belegen für eine Lieferkette unter Beteiligung der Antragstellerin gibt es für diese Fahrzeuge auch Belege über eine andere, davon unabhängige Lieferkette, die überwiegend beim Hersteller beginnt und etwas früher als die Lieferkette unter Beteiligung der Antragstellerin ebenfalls zu einer der drei genannten Firmen führt. Die Umsatzsteuererklärung 2014 wirkte nach Zustimmung des Antragsgegners (des Finanzamts) als Steuerfestsetzung unter Vorbehalt der Nachprüfung. Die Antragstellerin stellte ihren Geschäftsbetrieb vor mehreren Jahren ein und verfügt derzeit über kein nennenswertes Vermögen.
Am 27.10.2017 erließ das Finanzamt für die Antragstellerin aufgrund einer Fahndungsprüfung einen geänderten Umsatzsteuerbescheid für 2014, in dem es den zuvor gewährten Vorsteuerabzug kürzte, da die Antragstellerin lediglich Vermittlerin gewesen sei und keine Lieferungen empfangen und ausgeführt habe. Dagegen legte die Antragstellerin Einspruch ein, über den noch nicht entschieden ist. Am 19.12.2017 beantragte die Antragstellerin bei dem erkennenden Gericht erstmals die Aussetzung der Vollziehung (AdV) des aufgrund der Fahndungsprüfung geänderten Umsatzsteuerbescheids für 2014. Diesen Antrag begründete sie unter anderem mit Schriftsatz vom 22.01.2018, in dem sie mitteilte, dass ihr der Ermittlungsbericht der Steuerfahndung vorliege, und zu dem Bericht Stellung nahm. Mit Beschluss vom 12.04.2018 2 V 1572/17 gewährte der Senat die begehrte AdV in Höhe eines Teilbetrags und lehnte sie im Übrigen – in Höhe eines Teilbetrags von ……. € – ab, da er bei summarischer Betrachtung keine ernstlichen Zweifel hatte, dass den vorgenannten zwanzig Eingangsrechnungen kein tatsächlicher Leistungsaustausch zugrunde lag. Ein ebenfalls aufgrund der Fahndungsprüfung eingeleitetes Steuerstrafverfahren gegen den Geschäftsführer der Klägerin wurde in der Folge eingestellt. Einen erneuten Antrag auf AdV in Höhe des vom Senat nicht ausgesetzten Teilbetrags lehnte das Finanzamt ab. Die Antragstellerin beantragte daraufhin auch bei dem erkennenden Gericht erneut AdV in Höhe des noch nicht ausgesetzten Teilbetrags, hilfsweise im gleichen Umfang die einstweilige Einstellung der Zwangsvollstreckung.
Zur Begründung bringt die Antragstellerin vor, die Steuerfahndung habe den Sachverhalt fehlerhaft ermittelt und unzureichend gewürdigt. Ihr Geschäftsführer habe alle zwanzig Fahrzeuge nach der Abholung beim Verkäufer auf ihrem Betriebsgrundstück in Augenschein genommen. Dafür bietet sie ihren Geschäftsführer und ihre ehemaligen Geschäftspartner als Zeugen an. Die Kürzung des Vorsteuerabzugs sei zudem rechnerisch fehlerhaft. Ergänzend macht sie einen Anspruch auf einstweiligen Aufschub der Vollstreckung geltend, weil sie in Höhe des noch nicht ausgesetzten Teilbetrags beantragt habe, den Vorsteuerabzug aus Billigkeitsgründen zu gewähren, und sie im Falle der Vollstreckung voraussichtlich die Eröffnung des Insolvenzverfahrens beantragen müsse.
Am 30.07.2018 erließ das Finanzamt einen abermals geänderten Umsatzsteuerbescheid, in dem es den von der Antragstellerin beanstandeten Rechenfehler berichtigte und die Umsatzsteuer um 4.406,73 € herabsetzte.
Die Antragstellerin beantragt sinngemäß,
den Beschluss vom 12.04.2018 2 V 1572/17 wegen Aussetzung der Vollziehung des Umsatzsteuerbescheids für 2014 zu ändern und die Vollziehung des Umsatzsteuerbescheids 2014 vom 30.07.2018 für die Dauer des Einspruchsverfahrens in voller Höhe auszusetzen,
hilfsweise,
die Vollstreckung des Umsatzsteuerbescheids 2014 vom 30.07.2018 für die Dauer des Einspruchsverfahrens einstweilen einzustellen.
Das Finanzamt beantragt,
den Antrag abzulehnen.
II.
Der Antrag ist abzulehnen, da er im Hauptantrag unzulässig, im Hilfsantrag unbegründet ist.
1. Der geänderte Umsatzsteuerbescheid vom 30.07.2018 wurde analog § 68 der Finanzgerichtsordnung (FGO) Gegenstand des Verfahrens. Wird der angefochtene Verwaltungsakt nach Bekanntgabe der Einspruchsentscheidung geändert oder ersetzt, so wird nach § 68 Satz 1 FGO der neue Verwaltungsakt Gegenstand des Verfahrens. § 68 FGO gilt entsprechend im gerichtlichen Aussetzungsverfahren und zwar auch dann, wenn das Vorverfahren in der Hauptsache noch nicht abgeschlossen ist (BFH-Beschlüsse vom 16.06.2011 IV B 120/10, BFHE 233, 317, BStBl. II 2011, 855, Rz 33 ff.; vom 12.09.2011 VIII B 70/09, BFH/NV 2012, 229, Rz 7). Ist der AdV-Antrag unzulässig, weil die Voraussetzungen des § 69 Abs. 6 Satz 2 FGO nicht vorliegen, steht dies der Anwendung des § 68 FGO nicht entgegen (vgl. BFH-Beschluss vom 05.07.2011 IV S 11/10, BFH/NV 2011, 1894, Rz 14 ff.). Soweit der geänderte Verwaltungsakt keine neue Beschwer enthält und auf unveränderter tatsächlicher und rechtlicher Grundlage ergeht, widerspräche eine nochmalige vollumfängliche Prüfung in einem neuen AdV-Verfahren grundsätzlich dem Regelungszweck des § 69 Abs. 6 Satz 2 FGO. So verhält es sich im Streitfall.
2. Der Hauptantrag ist unzulässig, weil die Voraussetzungen des § 69 Abs. 6 Satz 2 FGO für eine Änderung des Beschlusses vom 12.04.2017 nicht vorliegen. Er gebietet im Übrigen auch keine Änderung des Beschlusses nach § 69 Abs. 6 Satz 1 FGO.
a) Das Gericht der Hauptsache kann nach § 69 Abs. 6 Satz 1 FGO Beschlüsse über Anträge nach § 69 Abs. 3 und Abs. 5 Satz 3 FGO jederzeit ändern oder aufheben. Jeder Beteiligte kann nach § 69 Abs. 6 Satz 2 FGO die Änderung oder Aufhebung wegen veränderter oder im ursprünglichen Verfahren ohne Verschulden nicht geltend gemachter Umstände beantragen. „Umstände“ in diesem Sinne können Tatsachen und Beweismittel sein, die nach Ablehnung der AdV entstanden oder bekannt geworden sind. Dasselbe gilt, wenn eine entscheidungserhebliche Rechtsfrage inzwischen höchstrichterlich (anders) entschieden worden oder inzwischen ein die entscheidungserhebliche Rechtsfrage betreffender Vorlagebeschluss ergangen ist (BFH-Beschluss vom 21.10.2013 V B 68/13, BFH/NV 2014, 173, Rz 12).
b) Die Antragstellerin hat keine Umstände im vorgenannten Sinne vorgebracht. Teilweise wiederholt sie in der Antragsbegründung früheres Vorbringen, teilweise versucht sie, bisher nicht geltend gemachte Fehler und Schwächen des Ermittlungsberichts nachzuweisen. Dieser Ermittlungsbericht lag ihr aber ausweislich ihres Schriftsatzes vom 22.01.2018 rechtzeitig vor dem Senatsbeschluss vom 12.04.2018 2 V 1572/17 vor und sie hatte Gelegenheit, sich damit inhaltlich auseinanderzusetzen. Die Einstellung des Steuerstrafverfahrens ist kein neues Beweismittel, sondern das Ergebnis einer Beweis- und rechtlichen Würdigung. Auch der nunmehr angebotene Zeugenbeweis rechtfertigt keinen neuen Antrag. Die Entscheidung im AdV-Verfahren ergeht aufgrund des Prozessstoffs, der sich aus den dem Gericht vorliegenden Unterlagen, insbesondere den Akten und den präsenten Beweismitteln ergibt (st. Rspr., z. B. BFH-Beschluss vom 10.01.2013 XI B 33/12, BFH/NV 2013, 783, Rz 19; siehe auch BFH-Beschluss vom 20.07.2012 V B 82/11, BFHE 237, 545, BStBl. II 2012, 809, Rz 32). Ein Zeuge ist kein präsentes Beweismittel. Die von der Antragstellerin zitierte Rechtsprechung zur Wiedereinsetzung in die Berufungsbegründungsfrist im Zivilprozess (BGH-Beschluss vom 17.01.2012 VIII ZB 42/11, juris) beruht auf den Beweisregeln des Hauptsacheverfahrens (vgl. BGH-Beschlüsse vom 07.12.1999 VI ZB 30/99, NJW 2000, 814, unter II.2.und II.3.; vom 07.05.2002 I ZB 30/01, juris, unter III.2.; vom 24.02.2010 XII ZB 129/09, HFR 2010, 869, unter II.2.b.aa.) und ist daher, anders als die Antragstellerin meint, auf AdV-Verfahren nicht übertragbar. Selbst wenn der Zeugenbeweis statthaft sein sollte, hätte die Antragstellerin ihre Geschäftspartner schon in dem Verfahren 2 V 1572/18 als Zeugen benennen können.
c) Eine nochmalige Sachentscheidung von Amts wegen ist nicht veranlasst. Die Änderung der Aussetzungsentscheidung von Amts wegen nach § 69 Abs. 6 Satz 1 FGO ist nach neuerer Rechtsprechung zwar nicht an die Voraussetzungen des § 69 Abs. 6 Satz 2 FGO geknüpft, bedarf aber erheblicher Gründe. Andernfalls würden sowohl § 128 Abs. 3 FGO als auch § 69 Abs. 6 Satz 2 FGO umgangen (BFH-Beschluss vom 13.05.2015 X S 9/15, BFH/NV 2015, 1099, Rz 17; ähnlich Birkenfeld in Hübschmann/Hepp/Spitaler, FGO, § 69 Rz 1217 f.; Gosch in Gosch, FGO, § 69 Rz 331.1; enger wohl BFH-Beschlüsse vom 07.07.1992 V S 3/90, BFH/NV 1995, 327, unter II.2., zu 3 69 Abs. 3 Satz 5 FGO a,F. und Art. 3 Abs. 7 Satz 2 VGFGEntlG; vom 25.10.1994 VIII B 101/94, BFH/NV 1995, 611, unter 5.). Erhebliche Gründe in diesem Sinne liegen nur vor, wenn die ursprüngliche AdV-Entscheidung auf einer Verletzung von Verfahrensgrundrechten beruht. Hieran fehlt es im Streitfall.
aa) Die Rechtsschutzgarantie (Art. 19 Abs. 4 des Grundgesetzes –GG) eröffnet keinen unbegrenzten Rechtsweg. Das Rechtsstaatsprinzip (Art. 20 GG) fordert, dass jeder Rechtsstreit um der Rechtssicherheit und des Rechtsfriedens willen irgendwann ein Ende findet, selbst wenn er möglicherweise unrichtig entschieden wurde. Wann dies der Fall ist, entscheidet das Gesetz (Plenarbeschluss des BVerfG vom 30. April 2003 1 PBvU 1/02, BVerfGE 107, 395, unter C.I.2.; BFH-Beschluss vom 28.10.2016, BFH/NV 2017, 306, Rz 9). Unabhängig von der Rechtsschutzgarantie gebietet bei der erstmaligen Verletzung von Verfahrensgrundrechten durch ein Gericht der allgemeine Justizgewährungsanspruch die Möglichkeit (weiteren) gerichtlichen Rechtsschutzes (Plenarbeschluss des BVerfG in BVerfGE 107, 395, unter C.I.3.b.bb.(2)).
bb) Aus der Entstehungsgeschichte und dem inneren Zusammenhang des § 69 Abs. 6 FGO ergibt sich, dass auch eine Sachentscheidung über die Änderung eines AdV-Beschlusses von Amts wegen grundsätzlich nur aufgrund veränderter oder im ursprünglichen Verfahren ohne Verschulden nicht geltend gemachter Umstände in Betracht kommt. Allein die Möglichkeit einer abweichenden Würdigung reicht nicht aus. Anderenfalls würde § 69 Abs. 6 Satz 2 FGO in unzulässiger Weise umgangen.
(1) § 69 Abs. 6 FGO wurde durch das Gesetz zur Änderung der Finanzgerichtsordnung und anderer Gesetze vom 21.12.1992 (FGOÄndG, BGBl. I 1992, 2109) geschaffen. § 69 Abs. 6 Satz 1 FGO führt weitgehend § 69 Abs. 3 Satz 5 FGO in der bis zum 31.12.1992 geltenden Fassung fort, § 69 Abs. 6 Satz 2 FGO entspricht Art. 3 § 7 Abs. 2 des Gesetzes zur Entlastung der Gerichte in der Verwaltungs- und Finanzgerichtsbarkeit vom 31.03.1978 (VGFGEntlG, BGBl. I 1978, 446). Art. 3 § 7 Abs. 2 VGFGEntlG war im Regierungsentwurf des VGFGEntlG nicht enthalten, sondern geht auf eine Anregung des Bundesrats zurück, der Bundesregierung und Bundestag im weiteren Gesetzgebungsverfahren folgten (vgl. BT-Drs. 8/842, S. 37, BT-Drs. 8/1530, S. 9, 13). Aus der Stellungnahme des Bundesrats (BT-Drs. 8/842, S. 37) ergibt sich, dass die Beteiligten schon vor Einführung des Art. 3 § 7 Abs. 2 VGFGEntlG eine Aufhebung oder Änderung von Amts wegen anregen konnten. Art. 3 § 7 Abs. 2 VGFGEntlG sollte die Finanzgerichte entlasten, indem sie die nochmalige inhaltliche Überprüfung eines AdV-Beschlusses allgemein von besonderen Sachentscheidungsvoraussetzungen abhängig machte. Es ist nicht erkennbar, dass sich dieser Regelungszweck durch die Überführung in § 69 Abs. 6 Satz 2 FGO geändert haben sollte (a. A. wohl Gosch in Gosch, FGO, § 69 Rz 331.1, dort Fn 627). Die Gesetzesmaterialien zum FGOÄndG enthalten dafür keinen Anhaltspunkt. Die Zielrichtung des FGOÄndG, eine „Straffung, Vereinfachung und Beschleunigung des Verfahrens“ herbeizuführen (BT-Drs. 12/1061, S. 1) spricht dagegen. Durch § 69 Abs. 6 Satz 2 FGO soll verhindert werden, dass sich das Gericht wiederholt mit denselben Aussetzungsbegehren befassen muss (BFH-Beschluss in BFH/NV 2011, 1894, Rz 17).
(2) Vor diesem Hintergrund ist § 69 Abs. 6 Satz 2 FGO nicht als Erweiterung, sondern als Beschränkung der durch § 69 Abs. 6 Satz 1 FGO eröffneten Möglichkeiten zur Änderung oder Aufhebung von AdV-Beschlüssen zu verstehen. Die Zusammenfassung in einem Absatz verdeutlicht, dass die Regelungen nach der Vorstellung des Gesetzgebers nicht unabhängig voneinander verstanden werden können. Müsste das Gericht den Antrag eines Beteiligten, der den Anforderungen des § 69 Abs. 6 Satz 2 FGO nicht genügt, gleichwohl zum Anlass nehmen, die ursprüngliche AdV-Entscheidung von Amts wegen inhaltlich zu überprüfen, könnte der Entlastungszweck des § 69 Abs. 6 Satz 2 FGO nicht erreicht werden.
cc) Beruht der ursprüngliche AdV-Beschluss auf einer Verletzung von Verfahrensgrundrechten, ist über die Aufhebung oder Änderung von Amts wegen auch unabhängig von Umständen im Sinne des § 69 Abs. 6 Satz 2 FGO in der Sache zu entscheiden. Dies folgt aus dem allgemeinen Justizgewährungsanspruch, da die Beteiligten den gebotenen Rechtsschutz gegen die Verletzung von Verfahrensgrundrechten sonst nicht zuverlässig erlangen könnten. Während die Beteiligten im Hauptsacheverfahren Verfahrensfehler mit der Nichtzulassungsbeschwerde geltend machen können (§ 115 Abs. 2 Nr. 3 FGO), gibt es im AdV-Verfahren dafür kein zulassungsfreies Rechtsmittel. Eine Anhörungsrüge (§ 133a FGO) kommt, soweit sie nicht ohnehin durch § 69 Abs. 6 FGO ausgeschlossen ist (vgl. Ratschow in Gräber, FGO, 8. Auflage, § 133a Rz 8; a.A. Bergkemper in Hübschmann/Hepp/Spitaler, FGO, § 133a Rz 11; Rüsken in Gosch, FGO, § 133a FGO Rz 20), nur bei Gehörsverstößen, nicht bei der Verletzung anderer Verfahrensgrundrechte in Betracht (BFH-Beschluss vom 17.06.2005 VI S 3/05 BFHE 209, 419, BStBl. II 2005, 614, unter II.2.).
dd) Nach diesen Grundsätzen ist im Streitfall keine erneute Sachentscheidung über AdV des Umsatzsteuerbescheids 2014 zu treffen, da weder dargelegt noch sonst ersichtlich ist, dass der Senatsbeschluss vom 12.04.2018 2 V 1572/17 auf einer Verletzung von Verfahrensgrundrechten beruhen könnte. Entgegen der Auffassung der Antragstellerin war der Senat insbesondere nicht gehalten, ihr Gelegenheit zu geben, durch Vernehmung ihres Geschäftsführers den Zeugenbeweis anzutreten, dass bestimmte Fahrzeuge, deren Lieferung nach Auffassung des Finanzamts nur belegmäßig fingiert wurde, auf ihrem Firmengrundstück vorgefahren wurden. Der Zeugenbeweis ist, wie ausgeführt (unter b.), im AdV-Verfahren schon nicht statthaft. Unabhängig davon kam es für den Senatsbeschluss vom 12.04.2018 2 V 1572/17 nicht darauf an, ob die genannten Fahrzeuge auf dem Firmengrundstück der Antragstellerin vorgefahren wurden. Wie unter 3.b.cc. (S. 12 Mitte) des genannten Beschlusses ausgeführt, wäre das Vorfahren auf dem Firmengrundstück kein Anhaltspunkt für eine tatsächliche und nicht nur fingierte Lieferung.
d) Vorsorglich weist der Senat darauf hin, dass eine Änderung des Senatsbeschlusses vom 12.04.2018 2 V 1572/17 auch in der Sache nicht in Betracht käme. Aufgrund des zulässigen Hilfsantrags (dazu sogleich) hatte der Senat Gelegenheit, die maßgebenden Fragen nochmals in der Sache zu prüfen und gelangte im Ergebnis zu keiner für die Antragstellerin günstigeren Würdigung (siehe insbesondere unter 3.b.bb.(2)). Die dokumentierten Vereinbarungen der Antragstellerin mit den inländischen Veräußerern und den ausländischen Erwerbern lassen es zudem äußerst zweifelhaft erscheinen, ob die Erwerber selbst dann, wenn tatsächlich ein Leistungsaustausch stattfand, mittels Besitzkonstitut Eigentum erwerben konnten, wie die Antragstellerin in dem Verfahren 2 V 1572/17 vorbrachte. Die Vereinbarungen enthalten für ein solches Besitzkonstitut keine Anhaltspunkte. Stattdessen behauptete die Antragstellerin in ihren Vereinbarungen mit den ausländischen Erwerbern, dass sie Eigentümerin der Fahrzeuge sei, obwohl sich die Veräußerer das Eigentum bis zur vollständigen Zahlung des Kaufpreises vorbehalten hatten und die Veräußerer nach dem eigenen Vortrag der Antragstellerin den Kaufpreis erst „anschließend“ an die Vereinbarung zwischen Antragstellerin und Erwerber erhielten.
3. Der Hilfsantrag ist unbegründet. Die Antragstellerin hat keinen Anordnungsanspruch glaubhaft gemacht.
a) Auf Antrag kann das Gericht nach § 114 Abs. 1 Satz 1 FGO, auch schon vor Klageerhebung, eine einstweilige Anordnung in Bezug auf den Streitgegenstand treffen, wenn die Gefahr besteht, dass durch eine Veränderung des bestehenden Zustands die Verwirklichung eines Rechts des Antragstellers vereitelt oder wesentlich erschwert werden könnte. Voraussetzung für einen erfolgreichen Antrag ist, dass der Antragsteller einen Grund für die zu treffende Regelung (sog. Anordnungsgrund) und den Anspruch, aus dem er sein Begehren herleitet (sog. Anordnungsanspruch), schlüssig dargelegt und deren tatsächliche Voraussetzungen glaubhaft gemacht hat (BFH-Beschluss vom 24.05.2016 V B 123/15, BFH/NV 2016, 1253, Rz 40). Anordnungsanspruch ist der Anspruch aus dem Rechtsverhältnis, der vom Antragsteller in der Hauptsache verfochten wird oder werden soll (BFH-Beschluss vom 17.08.2012 III B 26/12, BFH/NV 2012, 1963, Rz 15).
b) Die Antragstellerin hat keinen Anordnungsanspruch schlüssig dargelegt. Ein solcher Anspruch ergibt sich insbesondere nicht daraus, dass eine einstweilige Einschränkung oder Beschränkung der Vollstreckung aus dem abermals geänderten Umsatzsteuerbescheid in Betracht kommen könnte. Soweit im Einzelfall die Vollstreckung unbillig ist, kann die Vollstreckungsbehörde sie nach § 258 der Abgabenordnung einstweilen einstellen oder beschränken oder eine Vollstreckungsmaßnahme aufheben.
aa) Ein Vollstreckungsaufschub kommt – entgegen der Auffassung der Antragstellerin – nur bei einer lediglich vorübergehenden Zahlungsunfähigkeit in Betracht (so auch BFH-Beschluss vom 07.10.1992 VII B 92/92, juris). Würde der Steueranspruch voraussichtlich erst nach mehreren Jahren beglichen, kann kein Vollstreckungsaufschub gewährt werden (BFH-Beschluss vom 21.04.2009 I B 178/08, BFH/NV 2009, 1596, Rz 8). Allein, dass die beabsichtigte Vollstreckung die Einleitung eines Insolvenzverfahrens nach sich ziehen würde, rechtfertigt keinen Vollstreckungsaufschub (BFH-Urteil vom 31.05.2005 VII R 62/04, BFH/NV 2005, 1743, unter 2.d.). Die Antragstellerin ist weitgehend vermögenslos und ihr Geschäftsbetrieb weitgehend eingestellt. Es ist daher nicht ersichtlich, dass sie fällige Steuerschulden zeitnah begleichen könnte, so dass ein Vollstreckungsaufschub nicht in Betracht kommt.
bb) Die Vollstreckung erscheint – soweit dies im Verfahren des einstweiligen Rechtsschutzes zu entscheiden ist – auch nicht deswegen unbillig, weil die Antragstellerin beim Finanzamt den Vorsteuerabzug im Billigkeitsverfahren beantragt hat. Hat der Steuerpflichtige eine Billigkeitsmaßnahme beantragt, sind Vollstreckungsmaßnahmen unbillig, wenn mit hoher Wahrscheinlichkeit zu erwarten ist, dass das Finanzamt dem Antrag entsprechen wird (vgl. Jatzke in Hübschmann/Hepp/Spitaler, AO, § 258 Rz 16). Im Streitfall ist dies nicht zu erwarten.
(1) Zwar kann der Vorsteuerabzug auch beim Fehlen einer materiellen oder formellen Voraussetzung aufgrund besonderer Verhältnisse des Einzelfalls unter Vertrauensschutzgesichtspunkten zu gewähren sein. Die Grundsätze des Vertrauensschutzes und der Rechtssicherheit sind Teil der Gemeinschaftsrechtsordnung und müssen von den Mitgliedstaaten bei der Ausübung der Befugnisse, die ihnen die Gemeinschaftsrichtlinien einräumen, beachtet werden (BFH-Beschlüsse vom 06.04.2016 V R 25/15, BFHE 254, 139, Rz 43; XI R 20/14, BFHE 254, 152, Rz 33). Vorsteuerabzug unter Vertrauensschutzgesichtspunkten setzt voraus, dass der den Vorsteuerabzug begehrende Unternehmer gutgläubig war und alles getan hat, was von ihm in zumutbarer Weise verlangt werden kann, um die Richtigkeit der Rechnungsangaben zu überprüfen (BFH-Beschluss in BFHE 254, 139, Rz 46). Der Vertrauensschutz bezieht sich nur auf die Richtigkeit der Rechnungsangaben, nicht auf die Erbringung der Leistung selbst. Art. 168 Buchst. a und Art. 203 der Richtlinie 2006/112/EG des Rates vom 28. November 2006 über das gemeinsame Mehrwertsteuersystem sowie die Grundsätze der steuerlichen Neutralität und des Vertrauensschutzes sind dahin auszulegen, dass sie es nicht verbieten, dass dem Empfänger einer Rechnung das Recht, die in dieser Rechnung ausgewiesene Mehrwertsteuer abzuziehen, versagt wird, wenn die Umsätze, auf die sich die Rechnung bezieht, nicht tatsächlich bewirkt worden sind (EuGH-Beschluss vom 04.07.2013 C-572/11 Menidzherski biznes reshenia, ECLI:EU:C:2013:456, juris; offengelassen von BFH-Beschluss vom 13.10.2014 V B 19/14, BFH/NV 2015, 243).
(2) Im Streitfall kann die Antragstellerin nach diesen Grundsätzen mit hoher Wahrscheinlichkeit schon deswegen keinen Vorsteuerabzug aus Gründen des Vertrauensschutzes beanspruchen, weil der streitigen Vorsteuer keine Lieferungen zugrunde liegen und Vertrauensschutzerwägungen schon deswegen ausgeschlossen sind. Die Antragstellerin konnte auch im hiesigen Verfahren nicht nachvollziehbar darlegen, wie es in einer Reihe von Fällen innerhalb eines vergleichsweise kurzen Zeitraums zum mehrfachen Erwerb des gleichen Fahrzeugs durch den gleichen Erwerber oder durch mehrere miteinander verflochtene Erwerber kommen konnte. Sie vermochte auch nicht zu erklären, weshalb die (vermeintlichen) Veräußerer und Erwerber jeweils zunächst fiktive Leistungen abrechnen sollten, ohne die Antragstellerin einzuschalten, für den tatsächlichen Leistungsaustausch dann aber auf die Antragstellerin zurückgreifen sollten. Ohne Bedeutung ist in diesem Zusammenhang, ob die Fahrzeuge, wie die Antragstellerin anspricht, im Ausland zugelassen wurden, bevor der Geschäftsführer der Antragstellerin sie in Augenschein nahm. Zwar wäre eine ausländische Zulassung ein weiterer Anhaltspunkt gewesen, dass die Lieferkette unter Beteiligung der Antragstellerin nur fingiert war. Das Fehlen einer ausländischen Zulassung deutet aber nicht umgekehrt darauf hin, dass die Lieferkette nicht fingiert gewesen sei. Es liegt vielmehr nahe, dass der Erwerber das Fahrzeug bewusst erst nach Abschluss der fiktiven Lieferung weiterverkaufte oder selbst zuließ, weil er sonst aus der fiktiven Lieferung keinen Vorteil ziehen konnte.
4. Die Kostenentscheidung folgt § 136 Abs. 1 FGO. Zwar ist das Finanzamt – dem Rechtsgedanken des § 138 FGO entsprechend – im Sinne des § 136 Abs. 1 FGO teilweise unterlegen, weil es den geänderten Umsatzsteuerbescheid vom 27.10.2017 während des Antragsverfahrens abermals geändert und die Umsatzsteuer um 4.406,73 € herabgesetzt hat, um einen von der Antragstellerin beanstandeten Rechenfehler zu berichtigen. Es ist aber im Sinne des § 136 Abs. 1 Satz 3 FGO nur zu einem geringen Teil unterlegen. § 136 Abs. 1 Satz 3 FGO ist anwendbar, wenn der unterliegende Beteiligte bei einer Kostenteilung nach § 136 Abs. 1 Satz 1 FGO weniger als 5 v.H. der Kosten des Verfahrens zu tragen hätte und kein hoher Streitwert vorliegt (BFH-Urteil vom 20.04.2005 X R 53/04, BFHE 210, 100, BStBl. II 2005, 698, unter II.7.). Ein Unterliegen in Höhe von fast 10.000 DM war vor Einführung des Euro nicht mehr geringfügig (BFH-Urteil vom 10.06.1988 III R 18/85, BFH/NV 1989, 348, unter II.5.). Im finanzgerichtlichen Verfahren wegen AdV ist der Streitwert mit 10 v.H. des Betrags zu bemessen, dessen Aussetzung begehrt wird (vgl. Beschlüsse vom 26.04.2001 V S 24/00, BFHE 194, 358, BStBl II 2001, 498; vom 14.12.2007 IX E 17/07, BFHE 220, 22, BStBl II 2008, 199; vom 04.05.2011 VII S 60/10, BFH/NV 2011, 1721; vom 06.09.2012 VII E 12/12, BFH/NV 2013, 211; ebenso Sächsisches Finanzgericht, Beschluss vom 21.01.2015 8 Ko 1625/14, juris). Nach diesen Grundsätzen betrifft das Unterliegen des Finanzamts nur einen geringen Teil, da der Rechenfehler nur rund 2% des ursprünglich streitigen Betrags und einen Streitwert von 440,67 € ausmacht.